АФ АУДИТ-БЮРО

В бухгалтерском и налоговом учете проценты по займам и кредитам отражаются различным образом.

Для целей бухгалтерского учета проценты по займам и кредитам относятся к прочим расходам (п. 7 ПБУ  15/2008).

ПБУ 15/2008 предусматривает обязанность в случае использования заемных средств для инвестиционных активов (строительство зданий и сооружений, расширение производства и т. п.) проценты, возникающие по таким договорам, включать в стоимость самих активов.

При этом для малых предприятий сделано исключение: им разрешили такие затраты учитывать как прочие расходы независимо от целевого использования полученного займа или кредита.

В налоговом учете проценты по займам и кредитам относятся к внереализационным расходам (ст. 265 НК РФ) и нормируются в порядке, установленном в статье 269 НК РФ.

Однако в ряде случаев существует проблема признания процентов по займам и кредитам в налоговом учете.

По сути, налоговики не оспаривают факт наличия расходов в виде процентов по полученным займам и кредитам, но, как всегда, подходят выборочно к вопросу о допустимости уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль на такие платежи, тем самым, увеличивая налоговую нагрузку на бизнес.

Для такого избирательного подхода используется формулировка пункта 1 статьи 252 НК РФ: для уменьшения полученных доходов на сумму произведенных расходов последние должны быть документально подтверждены и экономически оправданны. В свою очередь нигде не указано, а что же такое экономически оправданные расходы. Ведь даже в повседневности для кого-то приобретение, например, нового автомобиля за счет заемных средств является финансово обоснованным решением, а для кого-то – неуместным расточительством.

До сих пор налогоплательщики, использующие полученные кредитные средства на выдачу беспроцентных займов своим работникам и принявшие затраты, понесенные в связи с получением ими самими кредита, с целью уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, рискуют получить отказ в правомочности таких действий от инспекторов. Как следствие – доначисление налога на прибыль. И более того, в зависимости от ситуации компания рискует получить требование об уплате пени на всю сумму «незаконно» учтенных в расходах процентов.

Также обстоят дела и с приобретением доли в убыточных акционерных обществах или ООО за счет кредитных средств. Налоговики не признают такие расходы экономически обоснованными, а, следовательно, не дадут использовать проценты, начисляемые по соответствующим кредитам и займам, в целях уменьшения налогооблагаемой прибыли.

Тем не менее, есть позиция фискальных органов в пользу налогоплательщиков. Например, в случае если предприятие, получившее заем или банковский кредит, использует его в целях уплаты налогов, то перечисление соответствующих процентов может быть квалифицировано как экономически обоснованные расходы (письмо ФНС России от 4 февраля 2010 года № 3-2-09/15).

Еще одним неоднозначным подходом фискальных органов является порядок признания процентов в расходах по налогу на прибыль при применении организацией метода начисления.

Налоговики не оспаривают факт наличия расходов в виде процентов по полученным займам и кредитам, но подходят выборочно к вопросу допустимости уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль на такие платежи.

В соответствии с пунктом 8 статьи 272 НК РФ организация, использующая в своей хозяйственной деятельности заемные средства, имеет право относить на расходы для целей налогообложения прибыли проценты за соответствующий отчетный период (если срок действия кредитных/заемных договоров приходится более чем на один отчетный период).

Данная норма фактически дает право налогоплательщикам равномерно распределить суммы процентов, подлежащих уплате за весь срок действия кредитного договора, включая их в расходы с целью уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль каждый отчетный период (месяц или квартал) независимо от условий договора. Так, даже если в договоре будет установлено, что заемщик обязуется погасить всю сумму начисленных за период пользования деньгами процентов единовременно вместе с последней выплатой суммы основного долга, то НК РФ предоставляет возможность признавать в расходах по налогу на прибыль проценты по факту их начисления, а не на дату наступления обязательства перед заимодавцем по уплате таковых.

Однако даже такая, казалось бы, ясная формулировка вызвала споры между налоговыми органами и предпринимателями, что привело к странной позиции арбитражного суда, выраженной в постановлении Президиума ВАС от 24 ноября 2009 года № 11200/09. В этом судебном акте ВАС «перенес» срок признания расходов в виде процентов по займам и кредитам на дату возникновения у заимодавца права требования уплаты процентов по уже погашенному долговому обязательству. Тем самым, по сути, перечеркнув рассматриваемую норму НК РФ, и предложив налогоплательщикам уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль на сумму процентов только в момент, когда таковые должны быть уплачены по условиям договора.

Такой подход высшей судебной инстанции по коммерческим спорам, по сути, ухудшает положение налогоплательщиков.

В противовес позиции ВАС, ФНС и Минфин РФ, как ни удивительно, но все же встал на защиту налогоплательщиков, и в своих письмах чиновники указали, что независимо от приведенного выше судебного акта предприниматели имеют право на уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на сумму начисленных процентов каждый отчетный период, независимо от условий соответствующего договора (см. письма Минфина от 16 апреля 2010 года № 03-03-06/1/270, от 8 апреля 2010 года № 03-03-06/1/238; письма ФНС от 17 марта 2010 года № 3-2-06/22, от 14 апреля 2010 года № ШС-22-3/280@).

Более того, Минфин РФ даже предложил, устранить возникшее разногласие путем внесения изменений в п. 8 ст. 272 НК РФ, заменив в абзаце первом пункта 8 статьи 272 НК РФ слова «соответствующего отчетного периода» на слова «каждого отчетного периода до момента погашения долгового обязательства» или заменить слова последнего предложения второго абзаца пункта 4 статьи 328 НК РФ «причитающуюся к получению (выплате) на конец месяца» на «причитающуюся к получению (выплате) за отчетный месяц».

 Старший аудитор ООО «АУДИТ-БЮРО»

Башлыкова Елена Александровна

Комментарии запрещены.